1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的委托主體缺位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用難以有效發(fā)揮。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離帶來(lái)的產(chǎn)物。但從實(shí)踐看，雖然從理論和制度上明確了國(guó)家是企業(yè)的所有者，企業(yè)廠長(zhǎng)（經(jīng)理）是受托經(jīng)營(yíng)者，而實(shí)際上國(guó)家由誰(shuí)代表并不明確，企業(yè)的法人代表往往既是董事長(zhǎng)又是總經(jīng)理，經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)未得到實(shí)際分離，完全體現(xiàn)為公司經(jīng)理人委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)自己編報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)告。這樣勢(shì)必形成事務(wù)所央求企業(yè)進(jìn)行審計(jì)的委托倒置局面，造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師作用難以發(fā)揮。
2.政府干預(yù)審計(jì)業(yè)務(wù)的現(xiàn)象仍然十分普遍。事務(wù)所脫鉤改制的完成以及清理整頓經(jīng)濟(jì)鑒證類(lèi)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)工作的進(jìn)行，雖然使部門(mén)分割、行業(yè)壟斷的問(wèn)題有所改觀，但是政府干預(yù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)的現(xiàn)象仍然存在。在審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行上，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者往往出于自身“業(yè)績(jī)”的考慮或迫于政府領(lǐng)導(dǎo)部門(mén)“政績(jī)”需求的壓力而通過(guò)編造利潤(rùn)或產(chǎn)值指標(biāo)等不正當(dāng)手段來(lái)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。而企業(yè)又往往將此種無(wú)奈轉(zhuǎn)嫁到注冊(cè)會(huì)計(jì)師身上。在這種環(huán)境下進(jìn)行審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得不在權(quán)與法之間走“鋼絲繩”，一不小心，就會(huì)成為代人受過(guò)的替罪羊。另外，由于政府部門(mén)職能轉(zhuǎn)變不到位及相互間協(xié)調(diào)不夠，對(duì)于同一企業(yè)的同一張會(huì)計(jì)報(bào)表，經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)多個(gè)部門(mén)的確認(rèn)。由于各個(gè)部門(mén)考核的角度與目的不同，其評(píng)價(jià)結(jié)果往往不盡相同，甚至大相徑庭。由此引起政府部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誤解或者不信任，甚至橫加責(zé)難。甚至有的政府部門(mén)還以此為由強(qiáng)行指定企業(yè)由一個(gè)或幾個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，人為造成業(yè)務(wù)壟斷的行業(yè)不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)。
行業(yè)自律監(jiān)管與自律發(fā)展的內(nèi)在需求不一致的矛盾
在完成會(huì)計(jì)師事務(wù)所的脫鉤改制以后，行業(yè)對(duì)自律管理、服務(wù)協(xié)調(diào)的需求越來(lái)越強(qiáng)烈，但我們各級(jí)協(xié)會(huì)還是部門(mén)所屬的事業(yè)單位，要受行政事業(yè)單位有關(guān)法律法規(guī)政策的約束，在真正代表行業(yè)利益方面也要受諸多制約。同時(shí)，自律監(jiān)管應(yīng)是協(xié)會(huì)對(duì)行業(yè)會(huì)員的自我管理、自我約束、自我規(guī)范、自我促進(jìn)。但現(xiàn)行《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法處罰暫行辦法》等法律規(guī)章不僅未能明確劃分行業(yè)行政監(jiān)管和自律監(jiān)管各自的職責(zé)范疇，反而把一些本應(yīng)屬于行業(yè)內(nèi)的自律性懲戒行為全部上升到了行政處罰，留給行業(yè)協(xié)會(huì)自律監(jiān)管的空間就很小。協(xié)會(huì)在執(zhí)業(yè)質(zhì)量、職業(yè)道德甚至注冊(cè)方面發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，無(wú)法給予會(huì)員相應(yīng)的紀(jì)律處分。自律監(jiān)管與自律的內(nèi)在需求產(chǎn)生了矛盾。
行業(yè)不斷變化發(fā)展與宏觀層次管理滯后的矛盾
1.現(xiàn)行法律法規(guī)不健全，很多內(nèi)容也已滯后于實(shí)踐發(fā)展。對(duì)于當(dāng)前行業(yè)的一些重大改革舉措，未能及時(shí)通過(guò)法律法規(guī)的形式予以規(guī)范，導(dǎo)致了許多改革的變形或走樣。比如脫鉤改制后，原事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)基金何時(shí)可以處置，如何進(jìn)行處置，業(yè)務(wù)檔案的保管期限和法律追溯期限到底如何確定，原部分脫鉤改制時(shí)職齡內(nèi)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師是事務(wù)所的發(fā)起人，現(xiàn)已超出執(zhí)業(yè)年齡，這部分人又如何處置；現(xiàn)有有限責(zé)任事務(wù)所改制為合伙所時(shí)，其內(nèi)部合伙人的產(chǎn)生方式，原有事務(wù)所的商譽(yù)確定以及股權(quán)的回購(gòu)等。這些都急需從法律、法規(guī)上予以明確和解決。
2.現(xiàn)行法律法規(guī)之間規(guī)定的不一致，導(dǎo)致行業(yè)管理的混亂。如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師可依法執(zhí)行法定業(yè)務(wù)，執(zhí)業(yè)資格無(wú)須經(jīng)過(guò)其他部門(mén)認(rèn)可，但現(xiàn)實(shí)卻是注冊(cè)會(huì)計(jì)師要執(zhí)業(yè)；除取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)資格以外，還要考試取得其他十多種資格，如價(jià)格鑒證、司法鑒證、工商代理等，相應(yīng)地管理注冊(cè)會(huì)計(jì)師的部門(mén)也多起來(lái)了。某些行政管理部門(mén)總是試圖對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)資格和范圍進(jìn)行二次認(rèn)定，說(shuō)到底是在為自己找權(quán)力尋租機(jī)會(huì)。加之注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍本身素質(zhì)參差不齊，一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所出于自身經(jīng)濟(jì)利益考慮，用好處費(fèi)、回扣等方式通過(guò)政府部門(mén)爭(zhēng)攬客戶(hù)，導(dǎo)致一些國(guó)家工作人員在實(shí)際工作中對(duì)不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所厚此薄彼。這種混亂管理局面的存在，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境造成極大破壞，嚴(yán)重?cái)_亂了會(huì)計(jì)市場(chǎng)秩序。
3.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任規(guī)定的不一致，帶來(lái)司法訴訟中的諸多問(wèn)題。在《證券法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中，強(qiáng)調(diào)的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作程序與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的因果關(guān)系，這實(shí)際考慮了注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身能力局限性的影響，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)自己的過(guò)失行為承擔(dān)責(zé)任；而《公司法》、《刑法》、《關(guān)于懲治違反公司法的犯罪的決定》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》則強(qiáng)調(diào)的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作結(jié)果與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的關(guān)系，這實(shí)際上把注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作結(jié)果視為對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)信息的絕對(duì)保證，而不再是合理保證和公允反映，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任無(wú)限擴(kuò)大，承擔(dān)了企業(yè)負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員應(yīng)負(fù)的會(huì)計(jì)責(zé)任。
幾點(diǎn)思考
要解決上述問(wèn)題，必須根據(jù)實(shí)際，積極改進(jìn)與完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管模式，為建立行業(yè)自律監(jiān)管體制創(chuàng)造完備的法律條件和組織保證。具體來(lái)講，應(yīng)采取以下措施：
1.加快修改《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和相關(guān)法律法規(guī)制度，健全和完善行業(yè)法律體系。結(jié)合當(dāng)前《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的修訂，協(xié)會(huì)要積極與各界溝通和協(xié)調(diào)，通過(guò)修法、立法的形式將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任進(jìn)一步明確下來(lái)，清除制約注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的法律障礙，并通過(guò)修改法律嚴(yán)格區(qū)分與界定政府行政監(jiān)督與行業(yè)自律監(jiān)管各自的職責(zé)范圍，完善行業(yè)自律管理體制。
2.加強(qiáng)事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系建設(shè)，豐富和完善行業(yè)監(jiān)管手段。改變行業(yè)監(jiān)管的被動(dòng)局面，要對(duì)事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量從總體上進(jìn)行把握和評(píng)判，建立事務(wù)所審計(jì)報(bào)告的備案制度，在此基礎(chǔ)上建立業(yè)務(wù)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系，利用科學(xué)的量化指標(biāo)對(duì)執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)質(zhì)量排出優(yōu)劣順序，以此作為建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師退出機(jī)制的基礎(chǔ)依據(jù)。并逐步促使政府部門(mén)改變多頭檢查事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的做法，研究行業(yè)和政府有關(guān)部門(mén)聯(lián)手檢查的協(xié)作制度。
3.建立行業(yè)自律檢查和懲戒機(jī)制，強(qiáng)化會(huì)員的自律意識(shí)和自律水平。通過(guò)建立和完善行業(yè)自律檢查和懲戒機(jī)制，加強(qiáng)自律監(jiān)管組織和制度建設(shè)，并充實(shí)監(jiān)管力量，完善對(duì)任職資格、執(zhí)業(yè)行為和職業(yè)道德情況的自律檢查，加強(qiáng)對(duì)重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域的監(jiān)督，關(guān)注事務(wù)所變更，保證會(huì)員執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性，加大對(duì)出賣(mài)審計(jì)意見(jiàn)、惡性壓價(jià)、相互拆臺(tái)、同行詆毀等不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為的自律監(jiān)管和懲戒，進(jìn)一步完善談話(huà)提醒制度，不斷提高對(duì)會(huì)員的約束和監(jiān)管力度，對(duì)執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)的組織形式和內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制進(jìn)行研究并提供指導(dǎo)，規(guī)范其內(nèi)部管理，理順運(yùn)行機(jī)制，構(gòu)造行業(yè)發(fā)展的微觀基礎(chǔ)。
4.必須加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所體制建設(shè)，積極推進(jìn)有限責(zé)任事務(wù)所向合伙制經(jīng)營(yíng)方式過(guò)渡。實(shí)踐證明，當(dāng)前我國(guó)絕大多數(shù)事務(wù)所采取的有限責(zé)任組織形式，并不適合會(huì)計(jì)師事務(wù)所這一“人合”組織。在實(shí)際運(yùn)作中，這種組織形式已經(jīng)對(duì)事務(wù)所的內(nèi)部決策、人事管理、利益分配等帶來(lái)不同程度的負(fù)面影響，直接導(dǎo)致了事務(wù)所內(nèi)訌嚴(yán)重、質(zhì)量不高、信譽(yù)低下等現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。在推動(dòng)事務(wù)所轉(zhuǎn)型的過(guò)程中，要研究現(xiàn)有有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所向合伙制過(guò)渡的合適途徑和具體方案。在此同時(shí)要加強(qiáng)對(duì)主任會(huì)計(jì)師、發(fā)起人的變更管理，嚴(yán)格其思想素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)的考核。
5.加強(qiáng)行業(yè)協(xié)會(huì)建設(shè)，以適應(yīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)改革和發(fā)展的需要。要按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)作規(guī)則，理順管理權(quán)限，完善協(xié)會(huì)的組織機(jī)構(gòu)建設(shè)，本著效率、合理、精干的原則配備協(xié)會(huì)領(lǐng)導(dǎo)班子，把懂專(zhuān)業(yè)、會(huì)管理、年富力強(qiáng)、有事業(yè)心的干部充實(shí)到協(xié)會(huì)，建立起政治過(guò)硬、道德水平高、專(zhuān)業(yè)精通的協(xié)會(huì)工作隊(duì)伍，同時(shí)要建立和完善行業(yè)協(xié)會(huì)的專(zhuān)業(yè)委員會(huì)制，并從組織上、人力上加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管力量。
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